深度解析：个人经营所得与劳务报酬所得如何划分

个人经营所得的具体内涵是什么？

李健强犁书札记

【内容提要】个人经营所得与劳务报酬所得如何划分，实践中颇有争议。笔者从发个税的历史演变、许可证照等角度进行了探讨，供大家参考。

关键词：经营所得个人所得税

一、问题缘起

2019年5月25日深圳市税务局12366公布 （犁书札记2026年5月13日 10:06转载）

问：个人提供咨询服务可按生产所得纳个税吗？       

根据2018年12月18日颁发的个税实施条例对于生产经营所得的定义：… （五）经营所得，是指：…

1. 个体工商户从事生产、经营活动取得的所得，个人独资企业投资人、合伙企业的个人合伙人来源于境内注册的个人独资企业、合伙企业生产、经营的所得；

2. 个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得；

3. 个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得；

4. 个人从事其他生产、经营活动取得的所得。   

那么根据第2点，以个人名义（不是个体户的名义）承接公司的咨询服务，取得的收入是否可以按生产经营所得纳税？谢谢！

答复内容：国家税务总局深圳市税务局12366呼叫中心答复： 您好，根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第六条第五款第二项规定：个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得，纳入经营所得范围。根据立法要义，个人经政府有关部门批准，取得执照，从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得，按照经营所得项目纳税。咨询问题中提到的以个人名义（不是个体户的名义）承接公司的咨询服务，如果个人与公司具有劳动雇佣关系，在未单独与公司签订咨询服务类合同的情况下，取得的此笔收入按照工资薪金所得项目缴纳个税；如果单独签订咨询服务类合同，取得的收入按劳务报酬所得纳税。  

犁书札记简析：个人依法从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得。“依法从事”即指经政府有关部门批准，取得执照。也就是从事须经行政许可或备案（放管服改革后由许可类改为备案类）的行业。

深圳12366解答和犁书札记的简析是否正确呢？基本正确。但是，有没有更加精准的解释呢？请了解——

二、新中国成立以来对持证经营的个体户是如何征收所得税的？

“工商所得税”是1958年至1985年期间的一个独立税种，主要对集体企业和个体工商户的利润征收。它分别于1985年和1986年被集体企业所得税和城乡个体工商户所得税取代。

“工商所得税”税率经历了几个关键阶段，且在经济成分（如个体、集体、供销社）之间存在显著差异：

1950–1957年（所得税作为工商业税的一部分）

1950年：实行14级全额累进，最低5%，最高30%

1950年底-1957年：实行21级全额累进，最低5%，最高34.5%（含附加）

特点：国营企业不适用（利润上缴），对私营及个体征收

1958–1985年（工商所得税独立）

1963年改革后（分类征收）：

个体经济：14级全额累进，税率7%–62%，高额所得加成最高至86.8%

合作商店……

特别说明：

1. 累进与加成：全额累进税负较重，超额累进相对公平。加成征收是对高所得者在适用最高税率后，再按应缴税额加征一定成数（最高加4成，即加征40%），个体经济最高税负曾达86.8%。

2. 区分现代税种：1985年后，针对集体企业征收集体企业所得税；1986年后，针对城乡个体工商户征收所得税。停止征收工商所得税。

三、新中国成立以来对无证经营或者持证经营但是超越经营范围的个体户是如何征收所得税的？

"临商税"是"临时商业税"的俗称，其历史可追溯至新中国成立初期对无固定经营场所的行商征收的税种。它在不同时期经历了多次并入、分拆和更名，其演变轨迹与中国流转税制的整体改革紧密相连。以下是这一税种从1949年至今的完整演变历程：

（一）工商业税时期（1950—1958年）：临时商业税的确立

新中国成立初期，各地暂时沿用旧税法，对临时行商征收营业税和一时所得税。1950年1月，政务院颁布《全国税政实施要则》，统一全国税政，将营业税、所得税、临时商业税、摊贩业牌照税合并为工商业税。同年4月起，正式按《工商业税暂行条例》征收工商业税，临时商业税成为其营业税部分的重要组成部分。

1951年9月，财政部公布《临时商业税稽征办法》，规定分档税率：粮食、棉花、山货、药材税率为4%，其他货物为6%，起征点为一次营业额15万元（旧币）。在征收方式上，由指定的行栈或收购货物的工厂、商号代扣税款，不在上述单位销售的，由销售者自行申报纳税。

1956年，随着对私改造基本完成，有证行商已不复存在，但进入80年代后，城乡集市贸易再度活跃，临时经营者日益增多。

（二）工商统一税时期（1958—1972年）：并入与保留并行

1958年，国家进行税制改革，将商品流通税、货物税、营业税、印花税合并为工商统一税。原有的工商业税名称不再存在，但临时商业税并未完全并入工商统一税，而是继续由各省、自治区、直辖市另订征收办法。这一时期的处理方式在1958年税改中较为特殊，既将部分临时商业税业务纳入工商统一税体系，同时允许地方自行管理，反映出临时商业税在当时仍有独立存在的必要性。

（三）工商税时期（1973—1984年）：变为"临时经营"税目

1973年，国家进行第三次税制改革，全国实行工商税，将工商统一税及其附加、城市房地产税、车船使用牌照税、盐税、屠宰税合并简化为工商税。临时商业税被正式并入工商税，列为其中一个税目，改称"临时经营"。税率5-8%。

1983年5月，财政部发布《关于征收临时经营工商税的规定》，进一步明确了临时经营工商税的征收规则，这一时期又称"临时经营工商税"。1985年，各省份陆续出台具体管理办法，如甘肃省印发《甘肃省临时经营营业税征收管理办法》，以规范地方征收。

（四）营业税时期（1984—1993年）：保留"临时经营"税目

1984年10月，国家实施"第二步利改税"，将工商税分解为产品税、增值税、营业税和盐税。在设置营业税时，沿用了工商税的做法，保留了"临时经营"税目。此时，临时经营营业税的纳税义务人主要是不按规定领取营业执照而从事经营的单位和个人，以及在未办理"外出经营税收管理证明"的情况下到外地经营者，税率5-10%。

（五）临时经营税目取消（1993年）

1993年7月16日，财政部发布《关于取消营业税"临时经营"税目的通知》（财税字〔1993〕第16号），决定自1993年9月1日起正式取消营业税中的"临时经营"税目。

取消的原因有两方面：一是工商管理法律和税收征管法已对无照经营行为规定了惩罚措施，无需再通过临时经营税目进行规制；二是从促进商品流通的角度考虑，已无必要继续限制临时贩运行为。此后，原属于"临时经营"税目范围的业务分别按营业税的其他税目征收营业税，其经营所得和个人所得则依法归入企业所得税、城乡个体工商业户所得税和个人收入调节税的征收范围。

该通知本身于1997年9月8日被财政部宣布废止。至此，延续40余年的"临商税"正式退出了中国税制的历史舞台。

1997年，新《刑法》正式取消“投机倒把罪”。2008年国务院废止《投机倒把行政处罚暂行条例》。这些也属于取消临商税的历史背景。

需要注意的是，"临商税"的取消并不意味着对无照经营或临时经营行为不再征税。根据《税收征收管理法》和现行增值税制度，无论是否持有营业执照，只要发生应税行为，仍然需要依法申报缴纳税款。这也是财政部在1993年取消临时经营税目时的重要考量——取消的是特殊税目，而非对临时经营行为的税收监管。

*临商税的加成征收

"加成加倍征收"是计划经济时期针对临时经营行为的一种加重课税措施，属于税率延伸的具体形式。

（一）变化情况

1953年：加成征收的首个统一规定

1953年1月，财政部将临商税与营业税、所得税合并征收，针对手工业者、小商小贩、残存的资本主义工商业者及临时商业，在各省规定的范围内实行加成征收。

1977年：制度化时期——加成1-10成，加倍1-5倍

1966年至1976年"文化大革命"期间，税收征管工作遭到严重破坏。1977年，国务院批转财政部《关于税收管理体制的请示报告》（国发〔1977〕144号），明确规定临时经营工商税的加成幅度为一到十成，加倍幅度为一到五倍。1983年财政部发布补充规定，再次确认这一幅度继续适用。

1986年：幅度大幅上调

由于反映加成幅度偏低，不利于调节个别临时经营者的收入，财政部于1986年8月下发财税[1986]275号通知，自1986年9月1日起，将临时经营营业税的加成幅度调整为在三倍以内加成或加倍征收（即加征幅度上限从原税额的一倍大幅提升至三倍）。

    地方执行举例：以1991年青岛市的《青岛市临时经营营业税暂行规定》为例，临时经营营业税基本税率为营业收入额的10%（经营粮食为5%），纳税人贩卖工业品、手工业品、销售收入额在五百元（含五百元）以上的，按有关规定加成或加倍征收。

（二）适用对象——什么情况下会被加成加倍？

加成加倍征收并非对所有临时经营者一律适用，而是针对特定情形。综合各地规定，适用对象主要包括以下几类：

1. 无证经营：未经工商行政管理部门核发营业执照且未向税务机关办理税务登记的经营者；

    2. 异地经营未报备：超越核定经营地点且未办理"外销商品税收管理证明单"的；

    3. 超范围经营：超出工商部门核定经营范围的个体工商业户。

此外，山东地方志的记载也印证了加成加倍主要用于违法经营和对投机倒把活动的打击措施。

（三）1984年税制改革后的延续与废止

    1984年工商税制改革，将原来的工商税划分为产品税、增值税、营业税和盐税，一切有关工商税的规定相应废止。临时经营加成加倍的规定，随着1984年营业税条例的出台而被吸收。1986年财政部的通知，正是在"临时经营营业税"框架下对加成幅度的调整确认。

随着1994年分税制改革及后续税收法律体系的不断完善，"临时经营"这一税目最终被取消，相关经营活动的流转额部分纳入增值税（当时称为“按本业税率征税”）等流转税管理，所得额部分纳入企业（个人）所得税管理。针对临时经营的加成加倍征收制度也随之退出历史舞台。

临商税税率高，是对货物劳务和经营所得的双重征收；且有加成加倍征收措施，是对高额利润的剥夺。所以考察个人经营所得课税，不能忽略对临商税的考察。

小结：从本文第二、三部分内容可知，工商所得税、临商税、“临时经营”营业税共同构成了我国个税所得税的起源。至于目前有文章称，我国从1980年才开始对个人征收所得税，这是一个常识性错误。

四、实施条例对生产经营所得的解释与具体适用

两个版本的条例没有实质性差异。是承接城乡个体户所得税和“临时经营”营业税演变而来的项目（税种）。

对“个人提供咨询服务可按生产所得纳个税吗”这个问题，笔者建议：

（一）按照“身份（名义）+行为”进行识别，适用“经营所得”征收个税：

1. 对于领取个体户《营业执照》的业主（也属于“个人”的一部分）及其家庭成员、雇员以个体户名义取得个税条例列举的“劳务报酬”所得以及1994年版的条例“从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得”（笔者认为2018年版的条例过于抽象，不如1994年版通俗易懂）；

2. 个人领取办学《许可证》、医疗《许可证》，取得营业所得的；

3. 领取《民办非企业登记证书》（注册类型为合伙或者个体）从事以下业务所得的：

（1）教育事业：如民办幼儿园、民办小学、中学、学校、学院、大学，民办专修（进修）学院或学校，民办培训（补习）学校或中心等。（与第2点重合）

（2）卫生事业：如民办门诊部（所）、医院，民办康复、保健、卫生、疗养院（所）等。（与第2点重合）

(3)文化事业：如民办艺术表演团体、文化馆（活动中心）、图书馆（室）、博物馆（院）、美术馆、画院、名人纪念馆、收藏馆、艺术研究院（所）等。

（4）科技事业：如民办科学研究院（所、中心），民办科技传播或普及中心、科技服务中心、技术评估所（中心）等。

（5）体育事业：如民办体育俱乐部，民办体育场、馆、院、社、学校等。

（6）劳动事业：如民办职业培训学校或中心，民办职业介绍所等。

（7）民政事业：如民办福利院、敬老院、托老所、老年公寓，民办婚姻介绍所，民办社区服务中心（站）等。

（8）社会中介服务业：如民办评估咨询服务中心（所），民办信息咨询调查中心（所），民办人才交流中心等。

（9）法律服务业：如各类法律服务所（中心）等（律师事务所除外，因与《律师法》有冲突）。

（10）其他。

（二）个人未领取任何营业许可证照，取得条例列举的“劳务报酬”，按照“劳务报酬”征收个税；取得条例列举的“劳务报酬”以外的所得，如“从事工业、手工业、建筑业、交通运输业、商业、饮食业、服务业、修理业以及其他行业生产、经营取得的所得”，则按照“经营所得”征收个税。